È uno dei chiarimenti più rilevanti contenuti nella circolare n. 5/E del 19 febbraio 2015, con la quale l’Agenzia delle Entrate illustra la recente disciplina in tema di agevolazioni dirette a favorire gli investimenti delle imprese, introdotta dall’articolo 18 del decreto legge 91/2014 (decreto “competitività”).
Si tratta del credito di imposta per investimenti in beni strumentali nuovi effettuati a decorrere dal 25 giugno 2014 (data di entrata in vigore del Dl) e fino al 30 giugno 2015, riconosciuto nella misura del 15% delle spese incrementali rispetto agli analoghi investimenti realizzati nei cinque periodi di imposta precedenti.
Con il documento di prassi in esame, l’Agenzia fornisce essenziali chiarimenti in merito al credito, analizzandone, in particolare, gli ambiti di applicazione, il meccanismo di calcolo e le modalità di fruizione e, per quanto non espressamente trattato, rinvia alla circolare 44/2009, nella misura in cui le indicazioni già fornite sulla detassazione degli investimenti in macchinari, di cui all’articolo 5 del Dl 78/2009 (“Tremonti-ter”) risultano compatibili con l’odierno quadro normativo.
Il credito di imposta per investimenti in beni strumentali nuovi è riconosciuto a tutti i soggetti residenti nel territorio dello Stato – anche se costituiti successivamente al 25 giugno 2014 – e alle stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti, in relazione alle attività produttive di redditi di impresa, purché gli stessi effettuino investimenti destinati a strutture produttive ubicate in Italia. Possono beneficiare dell’agevolazione anche gli enti non commerciali con riferimento all’attività commerciale eventualmente esercitata.
Come per la precedente agevolazione “Tremonti-ter”, il beneficio spetta per l’acquisizione dei beni compresi nella divisione 28 della tabella Ateco 2007 (“fabbricazione di macchinari e apparecchiature nca”). In proposito, la circolare specifica che nell’ipotesi di bene complesso, ai fini dell’agevolazione rilevano anche i beni – oggetto del medesimo investimento complessivo – non inclusi nella divisione 28, destinati al funzionamento dei beni inclusi nella stessa divisione 28, a condizione che costituiscano dotazioni dell’investimento principale oppure componenti indispensabili al funzionamento del bene appartenente alla divisione 28 (ad esempio, computer e programmi di software).
Oltre a essere compresi nella divisione 28 della tabella Ateco, i beni oggetto di investimento devono possedere i requisiti della “strumentalità”, della “novità” e della “territorialità”.
In merito al primo requisito, la circolare specifica che i beni devono essere strumentali rispetto all’attività esercitata dall’impresa beneficiaria e, pertanto, restano esclusi dall’agevolazione quelli destinati alla vendita (beni merce), cosi come quelli trasformati o assemblati per l’ottenimento di prodotti destinati alla vendita.
Dal requisito della “novità” deriva che non sono agevolabili gli investimenti in beni a qualunque titolo già utilizzati.
Quanto alla “territorialità”, la norma prevede che i beni oggetto di investimento devono essere destinati a strutture produttive ubicate nel territorio nazionale.
La circolare evidenzia poi che, rispetto alle precedenti agevolazioni, la norma richiede, per accedere al beneficio, un ammontare minimo di investimento, almeno pari a 10mila euro. In proposito, l’Agenzia ha ritenuto che il suddetto ammontare minimo vada verificato in relazione non ai singoli beni, ma a ciascun progetto di investimento effettuato dall’impresa in beni strumentali compresi nella divisione 28 della tabella Ateco.
L’imputazione degli investimenti al periodo di vigenza dell’agevolazione segue le regole generali della competenza previste dall’articolo 109, commi 1 e 2, del Tuir.
Il credito è riconosciuto nella misura del 15% delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media degli investimenti in beni strumentali compresi nella tabella Ateco 2007, realizzati nei cinque periodi di imposta precedenti. La norma prevede la facoltà di escludere dal calcolo della media il periodo in cui l’investimento è stato maggiore.
Al riguardo, l’Agenzia spiega che, per il calcolo della media degli investimenti pregressi, da raffrontare con quelli realizzati nel periodo di vigenza dell’agevolazione, è necessario, dopo aver escluso dalla somma il valore più alto, dividere il risultato ottenuto per il numero delle annualità residue (media aritmetica).
Ad esempio, per i soggetti con periodo di imposta coincidente con l’anno solare, in relazione agli investimenti effettuati dal 25 giugno 2014 al 31 dicembre 2014, il quinquennio di riferimento è costituito dai cinque periodi di imposta precedenti al 2014 (cioè, dal 2009 al 2013), mentre, per gli investimenti realizzati dal 1° gennaio al 30 giugno 2015, il quinquennio di riferimento è costituito dai periodi di imposta dal 2010 al 2014.
Per garantire l’omogeneità dei valori comparati, la circolare sottolinea che i criteri adottati per l’individuazione e il computo degli investimenti ammissibili all’agevolazione valgono anche per gli investimenti degli esercizi precedenti, da assumere ai fini del raffronto.
In merito alle modalità di fruizione, la norma specifica che il credito di imposta è ripartito in tre quote annuali di pari importo, da utilizzare esclusivamente in compensazione mediante modello F24. La prima quota annuale è utilizzabile dal 1° gennaio del secondo periodo di imposta successivo a quello in cui è stato effettuato l'investimento. Quindi, per gli investimenti realizzati dal 25 giugno al 31 dicembre 2014 la prima quota è utilizzabile dal 1° gennaio 2016, mentre per quelli effettuati dal 1° gennaio al 30 giugno 2015 la prima quota è utilizzabile dal 1° gennaio 2017.
Sul punto, l’Agenzia chiarisce che, in caso di incapienza, la quota annuale non utilizzata – in tutto o in parte – in compensazione può essere fruita già nel successivo periodo di imposta, secondo le ordinarie modalità di utilizzo del credito, andando cosi a sommarsi alla quota fruibile a partire dal medesimo periodo di imposta.
La circolare offre anche, in un apposito paragrafo, numerosi esempi di calcolo e di fruizione del credito di imposta.
Per quanto concerne i limiti di utilizzo, ricorda che il beneficio non è soggetto ai limiti previsti dall’articolo 1, comma 53, della legge 244/2007 e, pertanto, può essere fruito annualmente per importi anche superiori al limite di 250mila euro, applicabile ai crediti di imposta agevolativi.
Per espressa previsione di legge, poi, non si applica neanche il limite generale di compensabilità dei crediti di imposta e contributi, di cui all’articolo 34 della legge 388/2000, pari a 700mila euro.
Non si applica, inoltre, neanche la limitazione che prevede un divieto di compensazione dei crediti relativi alle imposte erariali in presenza di debiti iscritti a ruolo, per imposte erariali e accessori, di ammontare superiore a 1.500 euro (articolo 31 del Dl 78/2010).
L’Agenzia evidenzia, poi, che il bonus non ha rilevanza fiscale ed è cumulabile con altre agevolazioni, salvo che le norme disciplinanti le altre misure non dispongano diversamente.
Il credito di imposta è revocato se i beni oggetto di investimento:
- non sono mantenuti nell’impresa almeno fino alla fine del periodo di imposta successivo a quello in cui è stato effettuato l’acquisto
- sono trasferiti, entro il quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui è stato effettuato l’investimento agevolato, in strutture produttive situate al di fuori del territorio dello Stato, anche appartenenti al beneficiario.
La revoca esplica i propri effetti nel periodo d’imposta in cui si verifica una delle precedenti cause e comporta la perdita del diritto all’agevolazione, con conseguente obbligo di restituzione, entro il termine per il versamento del saldo di imposta, dell’importo effettivamente utilizzato, maggiorato degli interessi.
Nel caso in cui l’indebita fruizione sia accertata nell’ambito dell’attività di controllo, il recupero comporta anche l’applicazione delle sanzioni.
Infine, la circolare puntualizza che le imprese beneficiarie, oltre alla documentazione idonea a dimostrare, in sede di controllo, l’ammissibilità, l’effettività e l’inerenza delle spese sostenute, devono conservare anche un prospetto con l’elencazione analitica degli investimenti fatti nei periodi d’imposta precedenti e utilizzati per la determinazione del credito d’imposta spettante.
