Abitazione principale a prova di frazionamento

La plusvalenza derivante dalla vendita, prima che siano trascorsi cinque anni dall'acquisto, di un appartamento ricavato dal frazionamento dell'immobile adibito ad abitazione principale non concorre alla formazione del reddito. È invece tassabile la plusvalenza realizzata dalla cessione di altre unità costruite, con permesso di sopraelevazione, al piano superiore; in tal caso, è possibile optare per l'applicazione di un'imposta sostitutiva nella misura del 20%, facendone richiesta al notaio al momento dell'atto. Questi, in estrema sintesi, i chiarimenti contenuti nella risoluzione n. 219/E del 30 maggio.

Quadro normativo
L'articolo 67, comma 1, lettera b), del Tuir stabilisce che la plusvalenza derivante dalla cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da meno di cinque anni concorre alla formazione della base imponibile. Tuttavia, la norma prevede due eccezioni:

 

1. per la plusvalenza derivante dalla vendita di immobili acquistati per successione
2. per la plusvalenza derivante dalla vendita di immobili destinati per la maggior parte del periodo intercorrente tra l'acquisto e la vendita ad abitazione principale del cedente o di suoi familiari (ai fini delle imposte dirette, in base all'ultimo comma dell'articolo 5 del Tuir, si intendono come tali il coniuge, i parenti entro il terzo grado, gli affini entro il secondo grado).

Al riguardo, si fa presente che, sino all'entrata in vigore del decreto legge 223/2006, che ha modificato il predetto articolo 67, vi era una terza eccezione rappresentata dalla plusvalenza derivante dalla vendita di immobili acquistati per donazione.
La circolare 28/2006 ha chiarito che la modifica è stata apportata al fine di evitare possibili manovre elusive che di seguito vengono esemplificate.
Caio, proprietario dell'immobile, decideva di vendere un appartamento che aveva acquistato (o costruito) da meno di cinque anni. In base alla norma, la plusvalenza, intesa come differenza tra prezzo di vendita e costo d'acquisto, sarebbe stata tassata. Per evitare la tassazione della plusvalenza l'iter era il seguente:

1. Caio simulava la donazione dell'immobile a Tiberio; trattandosi di cessione a titolo gratuito, Caio non incorreva in alcuna tassazione
2. Tiberio vendeva l'immobile donatogli a Sempronio; trattandosi di cessione di un immobile acquisito per donazione, la plusvalenza non veniva tassata

L'esempio ci consente di comprendere la ratio che ha indotto il legislatore a uniformare il trattamento fiscale previsto per gli immobili acquisiti per donazione a quello degli immobili acquistati a titolo oneroso, prevedendo però per i primi che, ai fini del computo del quinquennio, si deve aver riguardo non alla data in cui è avvenuta l'acquisizione per donazione, bensì a quella in cui è avvenuto l'acquisto da parte del donante.
L'immobile è stato acquistato da Caio (donante) nel gennaio 2000, donato a Tiberio nel 2004, che a sua volta lo ha venduto a Sempronio nel febbraio 2006: la plusvalenza non va tassata, in quanto il quinquennio risulta trascorso poiché si considera l'anno 2000 (data d' acquisto da parte di Caio) e non il 2004 (termine in cui risulta donato a Tiberio).

Il caso
Con la risoluzione in commento, l'Amministrazione finanziaria ha risposto al quesito posto da un contribuente il quale chiedeva conferma se l'eccezione di cui al precedente paragrafo, riferita alla plusvalenza derivante dalla cessione di un immobile destinato per la maggior parte del tempo ad abitazione principale, fosse valida anche nell'ipotesi in cui l'immobile fosse stato suddiviso.
Secondo i tecnici dell'Agenzia, qualora dalla vendita di uno o entrambi gli immobili risultanti dalla suddivisione dell'appartamento derivi una plusvalenza, questa non concorre alla formazione della base imponibile a condizione che risulti soddisfatto il requisito della destinazione degli stessi ad abitazione principale per la maggior parte del periodo intercorrente tra la data d'acquisto dell'immobile originario e quella in cui ciascuno appartamento viene venduto.

Esempio
Caio acquista l'immobile A nel gennaio 2000.
Nel gennaio 2001 lo suddivide in due unità, B e C, e stabilisce nell'unità B la residenza.
Nel maggio 2003 vende B e stabilisce la residenza in C.
Nel marzo 2004 vende C.
La plusvalenza derivante dalla cessione di B non concorre alla determinazione del reddito imponibile perché dal 2000 al 2003 risulta soddisfatta la condizione della destinazione ad abitazione principale (dal 2000 al 2001 e dal 2001 al 2003).
La plusvalenza derivante dalla vendita di C, al contrario, concorre alla formazione del reddito in quanto la condizione della destinazione ad abitazione principale risulta soddisfatta dal 2000 al 2001 e dal maggio 2003 al marzo 2004 e quindi per un periodo di tempo che non rappresenta la "maggior parte del periodo intercorso tra l'acquisto o la costruzione e la cessione..." .
Nella risoluzione 219/2008, l'agenzia delle Entrate ha espresso parere favorevole riguardo alla possibilità di tassare con imposta sostitutiva del 20% la plusvalenza derivante dalla vendita dei due appartamenti e della mansarda costruiti, previa richiesta del permesso di sopraelevazione, su altro appartamento. La suddetta modalità agevolata di tassazione, introdotta dalla Finanziaria 2006, può essere richiesta dalla parte venditrice al notaio, qualora gli immobili siano ceduti prima del decorso di cinque anni dall'acquisto o costruzione.

La risoluzione conclude con un'importante precisazione: le plusvalenze non possono essere trattate fiscalmente come redditi diversi qualora la compravendita di immobili assuma i caratteri di "sistematicità e ripetitività" tipici dell'attività imprenditoriale, con effetti, quindi, anche ai fini Iva.