La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione degli articoli da 167 a 169 e 179, dell’articolo 213, dell’articolo 214 e dell’articolo 273 della direttiva 2006/112/Ce del Consiglio del 28 novembre 2006, in tema di riconoscimento del diritto alla detrazione dell’imposta assolta sugli acquisti di beni e servizi da parte di un soggetto passivo nel periodo in cui la sua identificazione ai fini dell’Iva era annullata.
Il procedimento principale
La ditta individuale era stata identificata come soggetto passivo Iva in Romania per il periodo dal 13 luglio 2011 al 31 luglio 2012.
Non avendo presentato alle autorità fiscali le dichiarazioni Iva relative al quarto trimestre del 2011 e al primo trimestre del 2012, l’Amministrazione finanziaria rumena ha disposto l’annullamento dell’identificazione Iva a far data dal 1° agosto 2012. Ciononostante la ditta ha continuato ad emettere fatture con addebito dell’Iva dal 1° agosto 2012 al 31 luglio 2013, ma omettendo la relativa dichiarazione Iva.
Solo il 30 gennaio 2014, la società ha presentato le dichiarazioni per il quarto trimestre del 2011 e il primo e il secondo trimestre del 2012.
A seguito di una verifica, le autorità fiscali rumene hanno emesso un avviso di accertamento per il recupero dell’imposta indebitamente riscossa per il periodo durante il quale non era identificata.
A parziale rettifica dell’atto impositivo, la società aveva richiesto all’Autorità fiscale il riconoscimento di una parte dell’imposta accertata, corrispondente all’Iva pagata per i beni e i servizi ai quali era ricorsa per fornire a persone giuridiche servizi corrispondenti alla sua ragione sociale nel periodo in cui non era identificata ai fini dell’Iva.
Tale richiesta è stata respinta dall’amministrazione fiscale.
A fronte di tale rifiuto, la società aveva proposto ricorso sia avverso l’atto di accertamento che il rifiuto dell’istanza di detrazione, ma il ricorso era stato rigettato.
La società ha impugnato la sentenza di primo grado dinanzi alla Corte d’appello.
I giudici di secondo grado hanno rilevato, in primo luogo, che il rifiuto di consentire a un soggetto passivo la detrazione dell’Iva corrisposta sull’acquisto di beni e servizi inerenti la propria attività e, al tempo stesso, l’obbligo di versare all’Erario l’imposta riscossa in relazione ai servizi prestati, anche se in un periodo in cui tale soggetto non era più identificato ai fini l’Iva, mira a contrastare i fenomeni di evasione fiscale. Al tempo stesso i giudici d’appello non nascondono i dubbi sul fatto che tale principio contrasti con quello fondamentale relativo al diritto alla detrazione.
Sulle questioni pregiudiziali
Alla luce di tali considerazioni la Corte d’appello ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte la questione pregiudiziale chiedendo se le disposizioni della direttiva 2006/112 devono essere interpretate nel senso che osta a norme nazionali che impongono al soggetto passivo, a cui è stata annullata l’identificazione ai fini Iva, l’obbligo di pagare l’imposta riscossa nel periodo in cui la partita Iva risultava cancellata, senza tuttavia accordargli il diritto alla detrazione dell’imposta pagata sugli acquisti effettuati durante questo periodo.
Diritto rumeno
L’articolo 11 della legge n. 571/2003 stabilisce che “i contribuenti, soggetti passivi stabiliti in Romania, la cui identificazione ai fini dell’IVA è stata annullata conformemente all’articolo 153 … non beneficiano, per il periodo in questione, del diritto alla detrazione dell’IVA sugli acquisti effettuati, ma sono sottoposti all’obbligo di pagare l’IVA percepita … relativa alle operazioni imponibili effettuate nel medesimo periodo.”
Il successivo articolo 153 prevede il potere da parte dell’Autorità fiscale di annullare l’identificazione di un soggetto ai fini dell’Iva se “nel corso di un semestre civile, tale soggetto non ha depositato alcuna dichiarazione IVA”.
La decisione della Corte
I giudici di Strasburgo sono stati chiamati a rispondere al giudice nazionale che ha chiesto, in sostanza, se la direttiva Iva pone un ostacolo a una normativa nazionale, come quella rumena, che consente all’Amministrazione fiscale di rifiutare a un soggetto passivo il diritto alla detrazione dell’imposta quando la sua posizione Iva è stata annullata a causa dell’omessa presentazione delle dichiarazioni entro il termine previsto dalla legge.
In via preliminare, gli eurogiudici hanno ribadito il principio per cui il diritto dei soggetti passivi, di detrarre dall’Iva complessivamente dovuta l’imposta pagata per i beni e i servizi acquistati a monte, è un principio fondamentale del sistema fiscale comune di cui costituisce parte integrante e, in quanto tale, in linea di principio non può essere limitato.
Il sistema della detrazione dell’imposta è inteso a salvaguardare il principio di neutralità dell’Iva relativa all’onere fiscale di tutte le attività economiche, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di tali attività, a condizione che tali attività siano, in linea di principio, soggette a Iva.
A tal riguardo, secondo un orientamento giurisprudenziale costante, detto principio di neutralità è condizionato dal fatto che siano rispettati i requisiti sostanziali, “anche se alcuni requisiti formali sono stati omessi dai contribuenti.”
In tal senso, l’obbligo di identificazione ai fini Iva (previsto dall’articolo 214 della direttiva 2006/112) e l’obbligo di dichiarare l’inizio, la modifica e la cessazione delle sue attività (ex articolo 213) costituiscono “requisiti formali a fini di controllo che non possono rimettere in discussione, in particolare, il diritto alla detrazione dell'IVA, a condizione che siano soddisfatte le condizioni sostanziale che danno origine a tale diritto.”
Ne consegue, pertanto, che non può essere impedito a un soggetto passivo di esercitare il suo diritto alla detrazione per il solo motivo della mancata identificazione ai fini Iva effettuata prima dell’inizio della propria attività imprenditoriale o d’impresa.
La Corte ha, inoltre, dichiarato che sanzionare il mancato rispetto degli obblighi contabili e di comunicazione da parte del soggetto passivo attraverso il mancato riconoscimento del diritto alla detrazione costituisce una misura eccesiva che va ben oltre quanto necessario per raggiungere l’obiettivo di assicurare la corretta applicazione di tali obblighi.
Al contrario, il diritto alla detrazione deve essere respinto qualora sia stato accertato, sulla base di prove oggettive, che tale diritto è esercitato “in modo fraudolento o improprio”.
Nel caso di specie, i giudici della Corte hanno constatato che la posizione Iva della società era stata revocata a fronte dell’omessa presentazione delle dichiarazioni entro i termini di legge, relativamente al quarto trimestre del 2011 e al primo e secondo trimestre del 2012.
Inoltre, il soggetto passivo non ha fornito tali dichiarazioni da agosto 2012 a luglio 2013, pur continuando a emettere fatture comprensive di Iva. Di conseguenza, le Autorità fiscali hanno disconosciuto il diritto a detrarre l’imposta relativa al periodo.
In tal ambito, è compito del giudice nazionale accertare se l’Amministrazione finanziaria disponesse delle informazioni necessarie a dimostrare che i requisiti sostanziali legittimanti la detrazione dell’Iva pagata a monte dalla società fossero soddisfatti, anche a fronte di violazioni di natura formale, potendosi imporre una diversa soluzione qualora l’inosservanza di tali requisiti formali abbia l’effetto di impedire che sia fornita la prova certa del soddisfacimento dei requisiti sostanziali.
A tal riguardo, i requisiti per poter beneficiare della detrazione dell’Iva sono due: il primo attiene la natura di soggetto passivo d’imposta e il secondo riguarda l’utilizzo dei beni e servizi, che devono essere acquistati nell’ambito delle proprie operazioni imponibili.
Pertanto, l’omessa presentazione di una dichiarazione Iva, che se presentata avrebbe consentito la corretta applicazione dell’imposta e l’attività di controllo da parte delle autorità fiscali, costituisce una violazione che potrebbe impedire l’esatta riscossione dell’imposta e, di conseguenza, compromettere il corretto funzionamento del sistema comune dell’Iva.
Di conseguenza, il diritto dell’Unione non impedisce che tali violazioni vengano considerate frode fiscale e, in tal caso, sia negato il beneficio del diritto alla detrazione.
Alla luce di tali considerazioni, i giudici della Corte europea hanno dichiarato che la direttiva 2006/112 deve essere interpretata nel senso che non osta alla legislazione nazionale, come quella di cui trattasi nella causa principale, che consente all’Autorità fiscale di negare a un soggetto passivo il diritto di detrarre l’Iva qualora sia accertato che, a causa di presunte violazioni di quest'ultimo, l’Amministrazione non è stata in grado di ottenere le informazioni necessarie per dimostrare che siano stati soddisfatti i requisiti sostanziali che danno luogo alla detrazione dell’Iva o che il soggetto passivo ha agito fraudolentemente per beneficiare di tale diritto, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare.
Conclusioni
Per questi motivi, la Corte ha dichiarato il seguente principio:
“Gli articoli da 167 a 169 e 179, l’articolo 213, paragrafo 1, l’articolo 214, paragrafo 1, e l’articolo 273 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, devono essere interpretati nel senso che non ostano a una normativa nazionale, come quella di cui trattasi nel procedimento principale, che consente all’amministrazione fiscale di negare ad un soggetto passivo il diritto alla detrazione dell’imposta sul valore aggiunto qualora venga dimostrato che, a causa degli inadempimenti contestati a quest’ultimo, l’amministrazione fiscale non ha potuto disporre delle informazioni necessarie per accertare che siano soddisfatti i requisiti sostanziali che danno diritto alla detrazione dell’imposta sul valore aggiunto assolta a monte da detto soggetto passivo o che quest’ultimo abbia agito in modo fraudolento per poter beneficiare di tale diritto, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare.”
Data della sentenza
07 marzo 2018
Numero della causa
C-159/2017
Nome delle parti
- Întreprinderea Individuală Dobre M. Marius
- Ministerul Finanțelor Publice
