Sanzioni per omissioni e infedeltà:
replica il curatore, non la fallita

L’ufficio dell’Agenzia delle Entrate emetteva, a carico del curatore del fallimento di una società a responsabilità limitata, una serie di atti di contestazione e irrogazione di sanzioni, per infedele dichiarazione, presentata in via telematica dallo stesso curatore, e relativa all’anno d’imposta 2004 (annualità di dichiarazione del fallimento), per omessa presentazione della prescritta dichiarazione (da trasmettere all’ufficio finanziario, al fine della puntuale insinuazione al passivo della relativa procedura concorsuale) e per la mancata risposta al questionario, inviato dall’ufficio a luglio 2005.
 
Contro questi atti, il curatore fallimentare proponeva rituali ricorsi i quali venivano accolti dalla Commissione tributaria provinciale di Milano, la quale ne dichiarava la nullità limitatamente alle sanzioni concernenti le dichiarazioni fiscali.
 
L’Agenzia delle Entrate proponeva appello e il contribuente si costituiva nel giudizio di secondo grado con appello incidentale. La Ctr della Lombardia rigettava entrambi i ricorsi.
In particolare, il giudice d’appello così sentenziava:

1. da un lato, riteneva infondata l’eccezione dell’ufficio di difetto di rappresentanza, da parte del curatore fallimentare, in quanto rilevava l’assenza di responsabilità di quest’ultimo perché, al tempo della presentazione delle dichiarazioni dei redditi, non disponeva ancora della documentazione contabile della società – rinvenuta in un momento successivo in seguito a indagini condotte dalla Guardia di finanza e trasmessa al curatore stesso, in allegato al pvc redatto il 26 maggio 2003, solo a novembre 2005
2. dall’altro, sosteneva l’insussistenza di convincenti argomentazioni addotte dall’appellante incidentale al fine di escludere l’illecito, contestato dall’ufficio, di omissione nella risposta al questionario.

Il ricorso per cassazione dell’Agenzia si articolava su due mezzi di impugnazione, deducendo la violazione degli articoli 10 del Dlgs 546/1992 e 81, 99 e 100 cpc, in relazione all’articolo 360, comma primo, n. 4), cpc.
Il curatore fallimentare resisteva con controricorso, depositando anche una memoria illustrativa.
 
La decisione
I giudici di legittimità, con la sentenza 5393 del 18 marzo 2015, partono dalla disamina del motivo di ricorso sollevato dall’Agenzia delle Entrate, la quale censurava la Commissione tributaria regionale nella parte in cui rigettava l’eccezione dell’ufficio sulla illegittimità a proporre opposizione all’atto irrogativo delle sanzioni del ricorrente (il curatore fallimentare).
 
Per converso, la parte resistente, nel proprio controricorso, sosteneva la correttezza della impugnata pronunzia, affermando che il soggetto legittimato a resistere all’azione sanzionatoria dell’ufficio non poteva che essere la “Curatela del fallimento della società”, essendo stati contestati inadempimenti di obblighi inerenti il rapporto tributario.
Quindi, era “…la Curatela del fallimento il soggetto che rimane unico e solo obbligato quanto alle sanzioni che sono derivate dalle omissioni in contestazione…” e, dunque, correttamente il curatore ha impegnato il fallimento, previa autorizzazione del giudice delegato, all’opposizione agli atti di contestazione e irrogazione sanzioni.
 
Al contrario, l’Agenzia delle Entrate sosteneva, non contraddetta dal controricorrente, che l’atto introduttivo del giudizio riportava, nell’intestazione, che il provvedimento irrogativo delle sanzioni “…veniva impugnato dal curatore del fallimento, autorizzato con provvedimento del Giudice Delegato…” e la procura (rectius, l’incarico alla difesa tecnica), rilasciata a margine del predetto atto, riportava che il curatore autorizzava il difensore “…a rappresentare e difendere il fallimento”.
Sempre l’ufficio affermava che i giudici tributari avevano inteso riferirsi alla società fallita come unica parte processuale tanto nell’intestazione della sentenza di appello – la quale indicava quale parte appellata proprio la Srl – quanto nella relata di notifica della stessa, dalla quale emergeva che “…a richiesta del difensore e procuratore della S.r.l. rappresentata dal curatore, ho notificato…”.
 
La Corte di cassazione ha statuito partendo dalla considerazione generale che il vizio del mandato difensivo, segnalato dall’ufficio fin dal primo grado, può essere assimilato alla mancanza di titolarità, nel caso concreto, del curatore quale organo del fallimento. In tal senso, i giudici di legittimità hanno dichiarato corretto l’argomento difensivo svolto dall’Agenzia, secondo il quale “…il difensore avrebbe dovuto rappresentare direttamente il curatore, in qualità di intestatario dell’atto di contestazione, e non già il fallimento della S.r.l.”.
Sul punto, la Cassazione ha proseguito il suo iter logico-giuridico ritenendo, quindi, errata in diritto la sentenza della Ctr, atteso che parte sostanziale del rapporto obbligatorio relativo alla pretesa sanzionatoria deve ritenersi essere l’autore dell’illecito (nel caso di specie, il curatore) al quale sono state personalmente contestate le infrazioni tributarie e notificati i conseguenti atti di irrogazione delle sanzioni.
 
In applicazione della disciplina delle obbligazioni solidali, la Cassazione ha così motivato la sua decisione:

1. la sanzione pecuniaria per illecito tributario è riferibile esclusivamente alla persona fisica che ha commesso la violazione (combinato disposto degli articoli 2, comma 2; 4, comma 1; 5; 11, comma 2, del Dlgs 472/1997) non in deroga al principio generale della responsabilità personale per l’illecito tributario compiuto nel caso in cui l’autore abbia agito in un rapporto di rappresentanza legale o negoziale, di un mandato, di una preposizione institoria o di un rapporto di lavoro dipendente o autonomo
2. in tale ipotesi, non è esclusa la responsabilità della persona fisica che ha compiuto la condotta sanzionabile ma, nei casi in cui tale illecito abbia permesso al soggetto passivo d’imposta di conseguire un vantaggio, diretto o indiretto, si determina un’autonoma obbligazione secondo lo schema della responsabilità per fatto altrui, nei confronti dell’ente nel cui interesse ha agito la persona fisica, tenuta, in via solidale, al versamento di una somma pari alla sanzione irrogata, salvo il diritto di regresso (articolo 11, comma 1, del Dlgs 472/1997)
3. l’Amministrazione finanziaria, quindi, può ben attivare la sua pretesa erariale nei confronti dell’autore illecito – persona fisica – “…che ha sottoscritto l’atto ovvero compiuto gli atti illegittimi” (ex articolo 11, comma 2, del Dlgs 472/1997) ovvero, qualora ne ricorrano i presupposti, agire sull’ente che ha tratto comunque un indebito vantaggio dall’illecito tributario.

Tanto premesso, la Cassazione ha riconosciuto coerente il comportamento dell’ufficio, il quale ha notificato gli atti di contestazione e irrogazione sanzioni nei confronti del curatore fallimentare – quale autore materiale delle condotte omissive – e non anche alla società fallita – soggetta alla procedura concorsuale – al fine anche di non incorrere nel divieto, posto a tutela della par condicio creditorum, di azioni individuali e di riscossione di crediti (cfr articoli 51 e 52, del Rd 267/1942).
Altresì, la Cassazione afferma che le tesi sostenute dalla controricorrente contraddicono con la diversificazione effettuata dalla legge fallimentare tra la disciplina della legittimazione processuale riconosciuta al soggetto fallito, in caso di responsabilità patrimoniale di quest’ultimo – dove il curatore è chiamato in giudizio in luogo del fallito – e la responsabilità “propria” della persona fisica, titolare dell’organo della curatela – in quanto tenuto ad adempiere “…ai doveri del proprio ufficio imposti dalla legge” (articolo 38, comma 1, legge fallimentare).
 
In conclusione, in quanto alla violazione degli articoli 81 e 100 del cpc, il motivo di ricorso prospettato dall’Agenzia delle Entrate merita accoglimento, essendo incorsa in errore la Ctr laddove aveva ritenuto correttamente promossa la controversia tra le parti sostanziali del processo, sebbene il ricorso avverso gli atti irrogativi delle sanzioni fosse stato proposto dal curatore che agiva non in proprio – quale persona fisica intestataria dei predetti atti impositivi – ma quale organo della procedura concorsuale, ai sensi dell’articolo 43 della legge fallimentare, a garanzia del patrimonio della Srl fallita presente nel giudizio, non essendo, comunque, per le ragioni anzidette, la legittima titolare della posizione passiva in contestazione.