L’installazione del kit removibile
è sufficiente a escludere l’inerenza

Nonostante l’omologazione, un’autovettura non può essere destinata “ad uso ufficio” con conseguente indeducibilità dei costi e indetraibilità dell’Iva, se la relativa attrezzatura non è permanente, ma consiste in un kit rimovibile.
È quanto stabilito dalla Corte di cassazione con l’ordinanza n. 7896 del 28 marzo.
 
I fatti
L’Agenzia delle Entrate, con avvisi di accertamento relativi a Irpef, Irap e Iva per gli anni di imposta 2002 e 2003, contestava a un geometra l’indebita detrazione dell’Iva sull’acquisto di una’autovettura, oltre alla deduzione dei costi sostenuti per la sua utilizzazione, poiché la stessa, priva dei requisiti previsti per la immatricolazione a “uso ufficio”, non risultava strumentale all’attività libero professionale.
Gli avvisi scaturivano da un processo verbale di constatazione della Guardia di finanza, che a sua volta aveva tratto spunto da un procedimento penale attivato dalla procura della Repubblica presso il tribunale di Bologna. In particolare, l’indagine era volta a dimostrare che alcuni autoveicoli erano stati omologati e immatricolati, presso il dipartimento dei trasporti terrestri, a “uso speciale ufficio” a seguito dell’installazione a bordo di un semplice kit removibile, al fine di ottenere agevolazioni fiscali in termini di deducibilità dei costi e di detraibilità dell’Iva, nonostante gli stessi veicoli risultassero privi dei requisiti normativi imposti dalla legge per l’immatricolazione speciale.
 
Gli avvisi di accertamento sono stati impugnati dal contribuente, che sosteneva di aver acquistato l’autovettura di grossa cilindrata già immatricolata e omologata “uso ufficio” dalle competenti autorità, come risultava dal relativo libretto di circolazione.
Sia in primo grado sia in appello, i giudici tributari hanno osservato che la vettura non aveva subito la necessaria trasformazione permanente con l’attrezzatura occorrente per la destinazione speciale, essendovi stato installato un impianto che la Guardia di finanza, proprio a seguito del procedimento penale relativo a diverse vetture facenti parte della stessa partita, aveva rilevato come congegno facilmente rimovibile, provvedendo poi essa stessa in tal senso. Di conseguenza, in mancanza dei necessari requisiti, il veicolo non poteva essere considerato strumentale all’attività esercitata e i costi, non inerenti, non potevano essere dedotti.
 
Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione, lamentando:

• violazione di norme di legge, in quanto la Commissione tributaria regionale di Perugia non considerava che l’autovettura aveva avuto il vaglio dell’omologazione da parte del competente ufficio della motorizzazione civile, e quindi l’Agenzia avrebbe dovuto fornire la prova che l’installazione del kit non era adeguata, avendo lo stesso contribuente acquistato il veicolo in buona fede
• vizio di motivazione, poiché il giudice di appello non considerava che l’autovettura, avuta l’omologazione, ben poteva fruire delle agevolazioni fiscali, senza che il processo penale di Bologna, peraltro non ancora definito, potesse esplicare alcuna efficacia sul rapporto tributario.

La Cassazione, rigettando il ricorso, ha precisato che “… come verificato in punto di fatto dai giudici del merito, si trattava di congegno non inserito in modo permanente nella vettura, ma … facilmente rimovibile, come anche verificato dalla magistratura penale di Bologna e dalla Guardia di finanza, non importando alcunché l’inerenza del mezzo, né la dedotta eventuale buona fede dell’acquirente, ove mai il fatto elusivo fosse stato posto in essere dalla cedente o da terzi assieme ad altro stock di vetture …”.
 
Osservazioni
La Corte va oltre l’apparente regolarità formale. Innanzitutto, dall’esame di fatto compiuto nei gradi di merito, i giudici di legittimità hanno potuto affermare che la posizione documentale (le annotazioni riportate nella “carta di circolazione” del veicolo) non poteva giustificare una situazione di concreta irregolarità, costituita dalla trasformazione non permanente del veicolo e, quindi, dalla mancanza delle caratteristiche elencate nell’articolo 203 del Dpr 495/1982 e nell’articolo 54 del Dlgs 285/1992 (nuovo Codice della strada).
L’articolo 54 del Codice della strada, laddove individua gli autoveicoli a uso speciale, li definisce come “veicoli caratterizzati dall’essere muniti permanentemente di speciali attrezzature e destinati prevalentemente al trasporto proprio. Su tali veicoli è consentito il trasporto del personale e dei materiali connessi col ciclo operativo delle attrezzature e di persone e cose connesse alla destinazione d’uso delle attrezzature stesse”.
 
L’articolo 203, comma 2, Dpr 495/1982 (integrato dall’articolo 120 del Dpr 610/1996), in relazione alle speciali attrezzature di cui sono muniti, elenca i diversi tipi di autoveicoli da immatricolare per uso speciale e, fra questi, alla lettera “ee)”, indica gli “autoveicoli per uso ufficio”.
In materia tributaria, “l’uso speciale” comporta vantaggi fiscali in termini sia di detraibilità totale dell’Iva se l’auto, acquistata nell’esercizio dell’impresa, viene impiegata per realizzare operazioni soggette a imposta o a queste assimilate (articolo 19, Dpr 633/1972), sia di deducibilità integrale dei componenti negativi (quote di ammortamento e altre spese) dal reddito imponibile ai fini delle imposte dirette, a condizione che lo stesso veicolo venga effettivamente utilizzato “uso ufficio” (articolo 109, comma 5, Tuir, già articolo 75, comma 5). Per le vetture omologate a uso speciale, infatti, non sussistono le limitazioni previste nell’articolo 19-bis, comma 1, lettera c), Dpr 633/1972, né quelle contenute nell’articolo 121-bis, comma 1, Dpr 917/1986, mancando in entrambe le norme il rinvio espresso, nel testo applicabile ratione temporis, alla lettera g) dell’articolo 54, codice della strada.
 
Proprio perché i vantaggi fiscali sono collegati all’effettiva modifica del bene, i giudici di piazza Cavour hanno ritenuto che, nel corso delle indagini sull’uso speciale dell’auto, ben potevano emergere aspetti elusivi dai provvedimenti del giudice penale e dalla verifica della polizia tributaria, poiché i documenti e gli altri elementi di informazione acquisiti (ex articolo 33, Dpr 600/1973) nell’esercizio dell’attività propria della Gdf, “… ben possono - se non ne derivi pregiudizio alle esigenze interne al processo penale, o altrimenti, previa autorizzazione dell’autorità giudiziaria che di quegli elementi di prova abbia la disponibilità funzionale - essere impiegati ai fini dell’accertamento tributario…” (Cassazione, ordinanza 7896/2013 e sentenza 14585/1999).
 
Del resto, la possibilità di spostamento del kit può considerarsi indicativa della circostanza che il veicolo è stato utilizzato per soddisfare (anche) esigenze diverse (ad esempio, per spostare beni o persone, come semplice mezzo di trasporto) rispetto all’uso ufficio per il quale è stato omologato. La Cassazione non lo afferma espressamente, ma precisa che l’Agenzia delle Entrate non aveva alcuna necessità di eseguire indagini di natura tecnica sulle caratteristiche del kit, dal momento che le stesse erano state effettuate a monte dalla procura di Bologna e che avevano portato i giudici di merito a escludere i vantaggi fiscali, in mancanza di un’auto adattata e dotata, in maniera permanente, di speciali attrezzature (computer, stampante, fax, eccetera) tali da renderla un ufficio mobile.
Tali conclusioni sono in linea sia con il codice della strada (articolo 82), che sanziona l’uso del veicolo diverso da quello indicato sulla carta di circolazione con una sanzione amministrativa pecuniaria e con la sanzione amministrativa accessoria della sospensione della carta di circolazione, sia con la risoluzione n. 179/2001, con la quale era stato chiarito il corretto trattamento tributario cui assoggettare le auto a uso ufficio.