Articolo pubblicato su FiscoOggi (https://fiscooggi.it/)

Giurisprudenza

Finto appalto e frode Iva:
il reato diventa doppio

A parere del Collegio di legittimità è dirimente, per la coesistenza delle fattispecie in questione, la diversità fra il soggetto emittente la fattura e colui che ha effettuato la prestazione

immagine generica illustrativa

La Corte di cassazione, con la sentenza n. 20901, del 15 luglio 2020, ha stabilito che è configurabile il concorso fra la contravvenzione di intermediazione illegale di mano d'opera (ex articolo 18, Dlgs n. 276/2003) e il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti (ex articolo 2 Dlgs n. 74/2000), nel caso di utilizzo di fatture rilasciate da una società che ha effettuato interposizione illegale di manodopera.

Il fatto e il processo di merito
Il legale rappresentante di una srl era indagato per il delitto di cui agli articoli 81, capoverso, cp e 2 Dlgs n. 74/2000, poiché, con più azioni esecutive di un medesimo disegno criminoso, al fine di evadere l'Iva per talune annualità, indicava nelle dichiarazioni Iva elementi passivi, previa annotazione nelle scritture contabili, costituiti da fatture emesse da alcune società, relative a operazioni inesistenti, atteso che l'attività svolta da dette società era riconducibile a un'illecita somministrazione di manodopera, dissimulata da fittizi contratti di appalto e servizi.
Nei confronti dell’indagato vi era un decreto di rigetto della richiesta di sequestro preventivo, da parte del Gip del Tribunale di Ravenna, appellato dal Pubblico ministero.
A seguito di rigetto, da parte del Tribunale ravennate, dell'appello del Pm, quest'ultimo proponeva ricorso per cassazione.

Il ricorso di legittimità
Il ricorrente censurava il provvedimento impugnato, eccependo, in sintesi:

  • che nella nozione di fattura emessa per operazioni inesistenti non rientrerebbero i casi in cui, come quello in esame, a fronte di una prestazione, pur diversa da quella riportata nella fattura, fosse comunque avvenuto il pagamento
  • che la fattispecie di cui all'articolo 2 del Dlgs n. 74/2000 prevederebbe un reato di condotta, con indifferenza della presenza o meno di vantaggio patrimoniale per l'agente, contrariamente alla prospettazione del giudice di merito
  • che il Tribunale distrettuale avrebbe errato nel ritenere che, al più, il fatto sarebbe stato riconducibile nel delitto ex articolo 3 dello stesso decreto legislativo, il quale conterrebbe una clausola di sussidiarietà espressa in favore dell'articolo 2, che sarebbe configurabile nel caso in cui, come nel caso in esame, vi fosse l'utilizzo di fatture.

La decisione di legittimità
La suprema Corte rigetta il ricorso della parte pubblica, non ritenendo acclarato, sotto il profilo della gravità indiziaria, che si fosse in presenza di un'illecita somministrazione di manodopera.
Al di là di questa valutazione fattuale, la sentenza in esame offre l'occasione di enucleare interessanti principi di diritto in ordine alle fattispecie in questione, stabilendo come, in simili circostanze, sussista un concorso di reati.

La “fattura inesistente”
Anzitutto, secondo la Cassazione, la nozione di “fattura inesistente” deve coincidere con quella cristallizzata nel disposto normativo di riferimento.
In questo senso, l'artcolo 1 lettera a) Dlgs n. 74/2000 chiarisce che, per "fatture inesistenti", si intendono, tra l'altro, le fatture "che riferiscono l'operazione a soggetti diversi da quelli effettivi", ossia coloro che, in realtà, non hanno preso parte all'operazione e sono, invece, indicati nel documento.
In tal modo, infatti, il contribuente fa apparire di avere speso somme in realtà non sborsate e pone così in essere una lesione del bene giuridico protetto, costituito dal patrimonio erariale.

Orbene, continua la Corte di legittimità, il reato di utilizzazione fraudolenta in dichiarazione di fatture, per operazioni inesistenti, è integrato, con riguardo alle imposte dirette, dalla sola inesistenza oggettiva, ovvero quella relativa alla diversità, totale o parziale, tra costi indicati e costi sostenuti, mentre, con riguardo all'Iva - ciò che rileva nella vicenda in esame, osserva la Corte - esso comprende anche l'inesistenza soggettiva, ovvero quella relativa alla diversità tra soggetto che ha effettuato la prestazione e quello indicato in fattura (cfr Cassazione nn. 6935/2017; 27392/2012 e 10394/2010).
Di conseguenza, l'indicazione di elementi passivi fittizi nella dichiarazione, avvalendosi di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, anziché relative a operazioni oggettivamente inesistenti, non incide sulla configurabilità del reato di dichiarazione fraudolenta, ex articolo 2 del Dlgs n. 74/2000, il quale, nel riferirsi all'uso di fatture o altri documenti concernenti operazioni inesistenti, non distingue tra quelle che sono tali dal punto di vista oggettivo o soggettivo (cfr Cassazione nn. 4236/2018 e 30874/2018).

Dalle premesse giuridiche enucleate dalla Corte di legittimità, scaturisce l'astratta configurabilità del delitto di cui all'articolo 2 del Dlgs n. 74/2000 nel caso di intermediazione illegale di manodopera (contravvenzione prevista dall'articolo 18, Dlgs n. 276/2003), attesa la diversità tra il soggetto emittente la fattura e quello che ha fornito la prestazione.
Difatti, come ha avuto occasione di stabilire la stessa Cassazione in un precedente, possono considerarsi soggettivamente inesistenti le fatture rilasciate dalla società che svolge intermediazione illegale di manodopera, essendo indifferente, in senso contrario, il fatto che, comunque, possano essere stati effettivamente sopportati costi per il pagamento dei lavoratori (cfr Cassazione n. 24540/2013).
In definitiva, la somministrazione di manodopera, senza le condizioni previste dalla legge, ben può rientrare nel delitto di cui all’articolo 2 del Dlgs n. 74/2000, proprio alla luce del fatto che si tratta di operazioni inesistenti, nel senso di difformi da quelle esistenti nella realtà economico/fattuale.
Ovviamente, se per la contravvenzione di cui al Dlgs n. 276/2003 si prescinde dall'elemento soggettivo, diversamente quest'ultimo deve essere provato perché si configuri la menzionata fattispecie penale-tributaria.

URL: https://www.fiscooggi.it/rubrica/giurisprudenza/articolo/finto-appalto-e-frode-iva-reato-diventa-doppio