La Commissione europea l'8 settembre scorso ha adottato il Regolamento (Ce) n. 1329/2006, il cui articolo 2 sottolinea che le imprese applicheranno l'Ifric 8 (allegato al Regolamento stesso) al più tardi a partire dalla data di inizio del loro esercizio finanziario 2006, o di quello 2007, nel caso lo stesso cominci in gennaio, febbraio, marzo o aprile.
Il principio Ifric 8 si sofferma sull'ambito di applicazione dell'Ifrs 2 (International financial reporting standards) in riferimento al principio Ias 8 (International accounting standards, vecchia denominazione dei principi internazionali), sui cambiamenti nelle stime contabili ed errori.
E' bene precisare che fino alla riforma dello Iasc - International accounting standards committee - del 2001 i principi emessi venivano denominati Ias e il commento a uno specifico Ias era chiamato Sic (Standing interpretations committee). Successivamente alla riforma del 2001, il Board internazionale, previo aggiornamento periodico, ha lasciato in vigore gli Ias esistenti, con abrogazione esplicita nel caso in cui il nuovo principio emesso Ifrs modifichi nella sostanza il precedente Ias; similmente, gli Ifric stanno sostituendo i Sic.
Nel gergo contabile internazionale, il principio Ias 8 definisce "errore" una omissione o un errore nel bilancio di uno o più esercizi precedenti. Tali "fatti" possono derivare dal non utilizzo o dall'errato utilizzo di informazioni ritenute affidabili e disponibili dai bilanci pubblici, ragionevolmente usate per la redazione dei bilanci stessi.
Lo Ias 8 richiede(1):
- le rettifiche retroattive nel rilevare cambiamenti nei principi contabili, nei limiti del possibile, a eccezione di quando le disposizioni transitorie di un altro principio o interpretazione richiedono diversamente
- che le rideterminazioni di valore per correggere gli errori siano fatte, nel limite del possibile, retroattivamente.
Precisa il principio in questione che le suddette rettifiche e rideterminazioni devono essere rilevate nel saldo degli utili portati a nuovo, a eccezione di quando un principio o una interpretazione richiede rettifiche retroattive di un'altra voce del patrimonio netto(2).
L'interpretazione Ifric 8 deve applicarsi retroattivamente, conformemente ai requisiti dello Ias 8, fatte salve le disposizioni transitorie dell'Ifrs 2, a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° maggio 2006 o da data successiva; incoraggiata è un'applicazione anticipata. Se l'applicazione della presente interpretazione è per un esercizio che ha inizio prima del 1° maggio 2006 deve farsene menzione.
In premessa all'interpretazione dell'Ifric 8, si precisa che l'Ifrs 2 si applica alle "operazioni con pagamento basato su azioni" dove "l'entità acquisisce o riceve dei beni(3) o servizi".
L'Ifrs 2 si applica:
- alle operazioni nelle quali il soggetto riceve attività non finanziarie o servizi come corrispettivo per l'emissione di strumenti rappresentativi di capitale dell'entità
- alle operazioni in cui il soggetto assume delle passività, rispetto ai beni o ai servizi ricevuti, che sono basate sul prezzo (o valore) delle azioni dell'entità o di altri strumenti rappresentativi di capitale dell'entità stessa.
Uno degli esempi pratici forniti dall'Ifrs 2 tiene conto delle operazioni nelle quali dei pagamenti basati su azioni siano fatti a dipendenti o a terzi non dipendenti.
Nel primo caso, devono essere misurate riferendosi al fair value (valore equo) dei pagamenti basati su azioni alla data di assegnazione e, quindi, il soggetto pagatore non è tenuto a stimare direttamente il fair value dei servizi resi dai dipendenti.
Nella seconda ipotesi, l'Ifrs 2 afferma che il fair value dei beni o servizi ricevuti possa essere stimato attendibilmente. In tale fattispecie, l'operazione viene misurata al fair value dei beni o servizi alla data in cui il soggetto ottiene i beni o la controparte presta il servizio, con la presunzione che il soggetto sia in grado di identificare i beni o servizi ricevuti da terzi non dipendenti.
Già il documento Oic 1 ha evidenziato(4), per il caso sopra descritto, come le stock options, emesse a favore dei dipendenti (o terzi fornitori di beni e servizi), siano "valutate ed iscritte in apposita voce del Patrimonio Netto. In particolare, nel caso di operazioni con i dipendenti, si presume che il valore più facilmente determinabile sia il fair value dello strumento rappresentativo di capitale. Viceversa, per le operazioni con soggetti diversi dai dipendenti, viene considerato più agevolmente determinabile il fair value dei beni o servizi ricevuti". Comunque, in sede di determinazione dell'utile di esercizio, in base all'Ifrs 2, è nel conto economico, come voce di costo, che vengono rilevate le stock options, con contropartita nel patrimonio netto (a incremento).
L'espressione "fair value del pagamento basato su azioni" viene chiarito con un esempio, affrontando, inoltre, una questione su cui si basa l'interpretazione dell'Ifric 8: l'Ifrs 2 si applica alle operazioni nelle quali una società non possa identificare specificamente una parte o la totalità dei beni o dei servizi ricevuti in cambio(5)?
Secondo l'interpretazione comunitaria, in caso di assenza di beni o servizi identificabili specificamente, possono esserci altre circostanze che indicano che "i beni o i servizi sono stati (o saranno) ricevuti", applicandosi l'Ifrs 2.
Conformandosi ad esso, l'impresa potrebbe trovarsi nella situazione in cui il corrispettivo ricevuto sia inferiore al fair value degli strumenti rappresentativi di capitale assegnati o della passività sostenuta.
Secondo il criterio interpretativo, ciò potrebbe avvenire poiché un altro corrispettivo (ovvero beni o servizi non identificabili) è stato (o sarà) ricevuto.
L'impresa quindi dovrà
- stimare i beni o servizi non identificabili ricevuti (o che saranno ricevuti) nel seguente modo: corrispettivo da incasso azioni valutato al fair value - importo al fair value degli eventuali beni o servizi identificabili ricevuti (o che saranno ricevuti)
- misurare i beni o servizi non identificabili ricevuti alla data di assegnazione.
NOTE:
1) Si veda, a tal proposito, il paragrafo 100 del Regolamento della Commissione (Ce) n. 2238/2004, del 29 dicembre 2004 (in Gazzetta Ufficiale dell'Unione europea, legge 394/21 del 31 dicembre 2004).
2) Il paragrafo 96 (d) del Regolamento n. 2238 citato richiede che nel prospetto delle variazioni delle poste di patrimonio netto si indichi separatamente la rettifica complessiva per ogni voce del patrimonio netto relativa a cambiamenti di principi contabili e a correzioni degli errori. Queste rettifiche sono indicate per ogni esercizio precedente e all'inizio dell'esercizio.
3) I beni comprendono rimanenze, materiali di consumo, immobili, impianti e macchinari, immobilizzazioni immateriali e altre attività non finanziarie (Ifrs 2, paragrafo 5).
4) Si veda pagina 100 del documento Oic 1, "Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali (Ias/Ifrs)", ottobre 2005.
5) "Ad esempio un'entità potrebbe essere tenuta a norma della legislazione nazionale ad assegnare ai cittadini di un determinato paese una determinata parte delle sue azioni, che potrebbe essere trasferita soltanto ad altri cittadini di tale paese. Una tale restrizione al trasferimento può influire sul fair value delle azioni in questione, e pertanto tali azioni potrebbero avere un fair value (inferiore a quello di azioni per il resto identiche che non sono soggette a tali restrizioni. In questa situazione, se la questione (...) venisse sollevata in relazione ad azioni soggette a restrizioni, l'espressione "fair value del pagamento basato su azioni" si riferirebbe al fair value delle azioni soggette a restrizioni e non al fair value delle altre azioni prive di restrizioni".
